7.2.1. Упровадження системи управління витратами в центрах витрат рослинництва

7.2.1. Упровадження системи управління витратами в центрах витрат рослинництва

Господарським об’єктом для впровадження системи управління витратами в рослинництві може бути тракторно-рільнича бригада. Цей структурний підрозділ відіграє своєрідну роль у господарстві. У складі бригади, як правило, існує ремонтна майстерня з відповідним персоналом. Тут ремонтується тех-
ніка як бригади, так і інших підрозділів господарства. Це сталий компонент виробничої діяльності, який виступає ніби доповненням до виробництва рослинницької продукції. Крім того, за потреби бригада надає агротехнічні послуги іншим підрозділам підприємства. Це ніби ситуаційна складова роботи бригади, пов’язана з нерівномірним розподілом технічних засобів між підрозділами чи іншими випадковими обставинами.

Окремим питанням стоїть періодичність складання бюджету бригади. З погляду повноти забезпечення максимальної мотивації працівників доцільними є розробка бюджету та стимулювання його виконання за господарський рік. При цьому існує два можливих варіанти економічних відносин, що їх породжує вихід продукції за межі бригади. Перший орієнтується на використання реальних ринкових цін як у період складання бюджету, так і на етапах його контролю протягом року та підбиття підсумків виконання наприкінці, тобто на використання єдиних інструментів оцінки витрат і доходів бригади. Передбачається, що всі матеріаль­ні виробничі ресурси бригади власного виробництва та куплені оцінюються у витратах бригади за реальними ринковими цінами відповідних ресурсних ринків, вироблена продукція при її оприбуткуванні чи передачі дирекції — також за діючими ринковими цінами на неї. Різниця між вартістю продукції у ринкових цінах і витратами бригади на її виробництво є умовним прибутком бригади та базою мотивації її персоналу. Перевага даного варіанта полягає в можливості підготувати рослинницький підрозділ до самостійного оперування на відкритому ринку й переведення його функціонування в межах господарства на засади центру прибутку. Проте низька економічна та маркетингова підготовка лінійних менеджерів (бригадирів) і облікових працівників більшос-ті сільськогосподарських підприємств змушує визнати такий підхід передчасним і зумовлює необхідність перехідного підготовчого періоду, протягом якого керівники бригад могли б опанувати елементарні прийоми пошуку ринкової інформації, складання річних бюджетів витрат і доходів, їх контролю протягом року. Відповідно необхідним є застосування другого, перехідного варіан-
та механізму матеріального стимулювання працівників бригади.

Як і в попередньому варіанті, матеріальні компоненти виробничих витрат оцінюються в ринкових, але фіксованих цінах як у бюджеті, так і в обліку витрат бригади. В ролі інструмента оцінки виробленої продукції використовується бюджетна собівартість одиниці продукції рослинництва у складі трьох частин такого призначення: 1) відшкодування вартості матеріальних витрат; 2) відшкодування витрат на поточне матеріальне стимулювання працівників бригади протягом року, тобто поточне авансування за виконання агротехнічних операцій, робіт з вирощування та збирання сільськогосподарських культур; 3) відшкодування витрат на підсумкове стимулювання результатів виконання річного бюджету витрат і доходів бригади. Передана дирекції продукція оцінюється за внутрішніми цінами на рівні бюджетної собівартості. Від цієї суми віднімаються матеріальні витрати, а решта становить суму коштів річного матеріального стимулювання. Між окремими працівниками вона розподіляється пропорційно авансовій оплаті праці за виконану протягом господарського року роботу в бригаді.

Охарактеризований механізм надає системі мотивації персоналу бригади рис колективного стимулювання за кінцеві результати. Повнота одержання бригадою річних стимулюючих виплат прямо й безпосередньо залежить від одержання запланованих валових зборів, дотримання авансових виплат протягом року і передбачених бюджетом матеріальних витрат на одиницю продукції. Останні дві обставини вимагають налагодження дієвого контролю не собівартості умовного еталонного гектара, а всіх витрат протягом року, який нині в господарствах практично відсутній. Однією з причин такого стану є діюча в господарствах система оплати праці.

Розробляється система оперативного контролю витрат протягом року, обліку та документообігу.

1. Протягом року для обліку витрат на виробництво продукції рослинництва ведеться рахунок 23. На ньому відображаються затрати праці та її оплата працівникам на кінно-ручних роботах, вартість технологічних матеріалів, робіт та послуг, утримання основних засобів, крім машинно-тракторного парку (МТП), та інші прямі витрати, обліковуються витрати на ремонтні роботи технічних засобів, закріплених як за бригадою, так і за іншими виробничими підрозділами. Протягом року ведеться дебетова сторона цього рахунка, а наприкінці року він закривається на рахунок 91. На останньому відображаються витрати на утримання машинно-тракторного парку даного підрозділу (дебетова сторона), а також виконані тракторами умовні та самохідними комбайнами фізичні гектари у плановій оцінці (кредитова сторона). Як і 23-й рахунок, 91-й відіграє роль нагромаджувального регістру розподілюваних витрат. Наприкінці року по 23-му рахунку визначається сальдо як різниця між витратами на ремонтні послуги власному (бригадному) МТП і послуги іншим підрозділам, що розглядаються як доходи рільничо-тракторної бригади. Це сальдо переноситься в дебет 91-го рахунка разом із нагромадженими на ньому витратами на утримання МТП і розподіляється за об’єк­тами обліку витрат рослинництва, визначених на рахунку 23. Базою розподілу витрат 91-го рахунка виступають умовні еталонні гектари. Таким чином, протягом року прямі технологічні витрати рослинництва ведуться відокремлено: на 23-му — ремонтні роботи, 91-му — витрати на утримання МТП у повному обсязі (крім ремонту), на 23-му — прямі технологічні витрати (крім МТП).

2. Для обліку паливно-мастильних матеріалів, витрат праці та її оплати трактористам-машиністам крім облікового листа трак­ториста-машиніста, безпосередньо призначеного для цього документа, використовується ще кілька додаткових, а саме: шляховий лист, лімітно-заправна картка, накладні у випадках використання трактора для перевезення технологічних матеріалів та продукції рослинництва. Додаткові документи оформляються як повноцінні бухгалтерські документи. Шляховий лист видається бухгалтером бригади кожному трактористу один чи кілька разів на місяць (за потреби). У цьому документі щодня зазначаються: дата виконання роботи, її назва та підрозділ-замовник, обсяг виконаної роботи у відповідних одиницях, в окремих випадках — відпрацьований час. Підписом керівника підрозділу-замовника підтвер­джуються обсяги виконаних робіт. У лімітно-заправній картці вказуються ліміти пального та мастил і підтверджуються підписами бригадира (або обліковця бригади) й заправника. Дані шляхового листа та лімітно-заправної картки переносяться в обліковий лист тракториста-машиніста і разом з іншою інформацією відповідним чином обробляються для визначення кількості умов­них еталонних гектарів, витраченого пального за нормою й фактично, витрат праці та її оплати. Крім передбачених формою облікового листа даних у ньому щодня вказуються залишки основного пального. Дані облікового листа в подальшому використо­вуються для:

нарахування заробітної плати трактористам-машиністам;

складання нагромаджувальних регістрів для 91-го рахунка;

ведення журналу-аналізу використання МТП.

Обробку облікових листів веде бухгалтер бригади.

3. Для обліку затрат праці та її оплати іншим працівникам рослинництва (на кінно-ручних роботах) використовується типова форма 67, яка ведеться обліковцем бригади і використовується для внесення записів до рахунка 23 через нагромаджувальні регіст­ри довільної форми.

4. Первинним документом обліку затрати технологічних матеріалів (насіння, добрив, засобів захисту рослин) виступає на-
кладна. Як правило, її виписує агроном із захисту рослин на одер­жання бригадиром певної кількості технологічних матеріалів. При цьому вказуються і напрями їх використання та відповідні облікові об’єкти (культури). На підставі накладної затрати відповідних матеріалів відображаються на рахунку 23. Використовується також форма 117 — акт про затрату технологічних матеріалів рослинництва (насіння, добрив, засобів захисту рослин). Практикується попереднє складання агрономом лімітно-забірних відомостей на насіння, добрива, гербіциди для всіх бригад, які затверджує керівник господарства. Згідно з відомостями виписуються накладні, що відіграють роль первинних документів для відображення в обліку відповідних витрат.

5. Роботи та послуги, надані бригаді, обліковуються бухгалтеріями чи спеціалістами підрозділів-виконавців — автомобільних вантажних парків, служб електро- й газопостачання. В цих структурних одиницях ведуться первинні документи (шляховий лист вантажного автомобіля та ін.) і відповідні нагромаджувальні регістри. У первинних документах надання послуг підтверджується підписом керівника підрозділу-одержувача. Затверджена підписом у первинних документах кількість (обсяг) послуг зазнача-
ється у накладній, на підставі якої тракторна бригада відображає вартість робіт та послуг на рахунках 23 і 91. З електро- й газопостачання, послуг зернотоку єдиним документом на обсяг і вартість послуг внутрішніх допоміжних підрозділів господарства виступає накладна. До її складання в регістрі довільної форми вказуються обсяги послуг, погоджені з керівництвом бригади.

6. Для спецодягу фахівець з охорони праці або керівництво профспілкової організації складає поіменні списки на його видачу відповідно до чинних норм. Бригадир одержує її з центрального складу за накладною, яка є документом для віднесення витрат на рахунок 23.

7. Обслуговування польових робіт (обіди) оформляється замов­ленням бригади, списками робітників з їхніми підписами про обіди, додатковими документами на одержання цих послуг.

8. Одержувані від інших підрозділів агротехнічні послуги обліковуюються в накладних, і на їх підставі витрати відображаються на рахунку 23.

Облік надходження готової продукції ведеться в такому порядку:

Зелена маса. Відповідно до замовлення зоотехніка бригадир дає вказівку комбайнеру та трактористам щодо кількості зеленої маси, яку необхідно скосити, і місця завезення. Скошена зелена маса обліковується в «Щоденнику надходження сільськогосподарської продукції», який заповнюється вагарем і здається в бухгалтерію господарства. На підставі щоденників наприкінці місяця кількість скошеної зеленої маси оприбутковується на бригаду.

Сіно. Як і зелена маса, воно обліковується вагарем у «Щоденнику надходження сільськогосподарської продукції», на підставі чого бухгалтерія господарства наприкінці місяця оприбутковує сіно на бригаду. Разом з тим зоотехнік складає «Акт на оприбуткування грубих та зелених кормів». Фуражир приймає сіно, розписується в шляховому листі механізатора, а наприкінці дня звіряється з щоденником у вагаря і розписується в ньому.

Силос. Зелена маса обліковується в тому самому «Щоденнику». Через 20 днів після закладки ями складається «Акт на оприбуткування грубих та зелених кормів», який підписується комі-
сією у складі голови ревізійної комісії, бригадира, зоотехніка, фуражира. В акті вказується маса силосу, яка дорівнює вазі зеленої маси, використаної на закладку, за мінусом 20 %.

Солома. Після завершення скиртування комісія заміряє скирту і на підставі таблиць визначає кількість заскиртованої соломи, яка оприбутковується в акті з подальшою передачею останнього в бухгалтерію господарства.

Зерно колосових, круп’яних, зернобобових та кукурудзи. На початку жнив усім комбайнерам і шоферам видаються під розпис-
ку пронумеровані талони (по 100 шт.) з печаткою господарства й прізвищем комбайнера (шофера). Під час розвантаження бункера шофер та комбайнер обмінюються талонами. Шофер віддає талон комбайнера вагарю, який виписує першому накладну із зазначенням дати, номера, маси брутто, тари та нетто. Вагар веде відомість руху зерна, в якій зазначає прізвище шофера, номери талонів комбайнерів, поля, бригади, назву культури, сорту, кількість продукції. Наприкінці місяця відомість передається в бухгалтерію господарства, і на її підставі здійснюється оприбуткування зерна по бригаді. Накладна додається до шляхового листа шофера з наступною передачею обліковцю автотранспортного підрозділу.

Наприкінці дня комбайнер звіряється у вагаря щодо кількості отриманих від нього через шоферів талонів. Після звірки комбайнер забирає у вагаря свої талони і віддає йому талони водіїв, які забираються останніми на наступний день. Істотним організаційним недоліком обліку зерна є його знеособлення на току й неможливість визначити в розрізі бригад масу зернопродукції після доробки.

Кормові коренеплоди. Обліковуються вони на вазі, як і зелена маса. Вагар виписує трактористу накладну, в якій зазначає її номер, масу коренеплодів, номер бригади, від якої вони надійшли. Фуражир приймає коренеплоди в кагати й розписується в шляховому листі тракториста. Наприкінці дня він звіряється з вагарем та підписує разом з ним щоденник, який здається в бухгалтерію і на підставі якого коренеплоди оприбутковуються на бригаду.

Цукрові буряки. Під розписку трактористам (водіям) видаються накладні з кодом господарства й бригади. З поля буряки везуться на завод. Там у накладну записують масу брутто, масу тари ставлять штамп про прийом буряку в кагат і виводять масу отриманого буряку (нетто). Накладна лишається на заводі, а трак-тористу (водієві) видається накладна у двох примірниках. Один примірник додається до шляхового листа, а другий — здається обліковцю бригади, який відмічає її у відомості й передає в бухгалтерію господарства. Із заводу бухгалтерії передається відомість, дані якої звіряються бухгалтером з даними накладних, виданих заводом водіям.

Реальний стан обліку витрат та продукції у тракторно-рільничій бригаді № 1 дає підстави запропонувати наступну модель побудови контролю. Внутрішній оперативний контроль виконання виробничих бюджетів розглядається передусім як оперативний самоконтроль підрозділу за дотриманням витратної частини річного бюджету (бюджету доходів і витрат). Об’єктом контролю виступають поопераційні затрати праці та заробітної плати, пального, робіт і послуг, технологічних матеріалів та інші затрати. Систематично контролюються постійні й продуктивні витрати. Методичний підхід до побудови контрольно-аналітич­них розрахунків є поопераційним. Факторами формування загаль­ної суми витрат на окремій операції виступають: відповідність
виконуваної операції встановленій технології виробництва продукції, параметри виробничої програми (площа, продукція, технологічні матеріали), кратність виконання операцій, первинні нор-
ми витрат (виробітку, пального, технологічних матеріалів), ціни за одиницю технологічних матеріалів, пального, робіт та послуг. Для здійснення оперативного контролю використовуються форми звітності та (або) нагромаджувальні регістри.

Згідно з охарактеризованими організаційно-методичними підходами впровадження системи управління витратами у тракторно-
рільничій бригаді як центру витрат рослинництва розробляють відповідну внутрігосподарську організаційно-правову й робочу документацію. Перша представлена внутрігосподарським договором бригади з дирекцією. Договір регламентує обов’язки сторін, механізм матеріального стимулювання, порядок обліку витрат та продукції, відповідальність сторін. Робоча документація охоплює додатки до договору щодо земельних ресурсів і основних засобів бригади, завдань з виробництва продукції та внутрігосподарських цін на неї, обсягів постачання бригаді матеріальних ресурсів, енергоносіїв і цін на них, технологічних регламен­тів, а також річний виробничий бюджет бригади. Крім того, розроблено форми для оперативного контролю витрат рослинництва протягом року.

Таким чином, наведена методика та інструментарій системи управління витратами в центрах витрат рослинництва забезпечують одержання оперативної інформації управління витратами й доходами його галузей на сільськогосподарському підприємстві.