3.4. Функциональный учет
Функциональный учет - это новый для национального учета метод распределения косвенных затрат по объектам калькулирования.
Функциональный учет необходим для туристских организаций по двум причинам:
1. высока степень разнородности (разнотипности) туристского продукта, т. е. различные виды накладных затрат поглощаются разными турпродуктами в разной степени;
2. использование объемозависимых баз распределения (носителей издержек) для распределения объемонезависимых косвенных затрат приводит к искажению показателя себестоимости турпродуктов; причем степень искажения определяется долей, которая приходится на объемонезависимые косвенные затраты в составе общей суммы косвенных затрат.
Система функционального учета предполагает, что затраты в первую очередь будут отслеживаться относительно производственных функций и только потом - относительно объектов калькулирования
Принципиальное различие между традиционным методом распределения косвенных затрат по объектам калькулирования и функциональным учетом заключается в количестве применяемых баз распределения (носителей издержек).
В функциональном учете используется значительно большее число баз распределения косвенных затрат, чем в традиционной системе. По сути говоря, в функциональном учете накладные расходы разбиваются на группы, и каждая группа характеризуется своим носителем издержек, отличным от других. Затем определяется групповая ставка косвенных затрат для каждой группировки и для каждого носителя издержек. В итоге благодаря такому методу возрастает точность учета.
Система функционального учета состоит из двух этапов. На первом этапе косвенные затраты распределяются по группировкам однородных затрат. Под группировкой однородных затрат понимается совокупность косвенных затрат, изменения показателей которых относят на счет одного носителя издержек (одной базы распределения).
Затем определяется групповая ставка - показатель затрат на единицу носителя затрат (на единицу величины базы распределения) по каждой группировке. В ходе второго этапа косвенные затраты по каждой группировке, относимые на соответствующий объект калькулирования, определяются умножением групповой ставки на величину базы распределения косвенных затрат по объектам калькулирования для выделенных группировок.
Рассмотрим распределение косвенных затрат на условном примере.
Пример. В санатории основными услугами являются лечение (Л), питание (П) и проживание (Ж). Рассчитаем себестоимость предоставляемых услуг традиционным методом и используя функциональный учет (табл. 3.4).
Таблица 3.4
Расчет себестоимости предоставляемых услуг, руб.
| Показатели | Виды услуг | |||
| Л | П | Ж | Итого | |
| Традиционный способ | ||||
| Выручка от реализации | 50 | 25 | 200 | 275 |
| Прямые затраты | 10 | 5 | 20 | |
| Косвенные затраты за период | 105 | |||
| Доля косвенных затрат в выручке от реализации* | 105/275=0,38 | |||
| Косвенные затраты по видам предоставляемых услуг | 0,38x50=19 | 0,38x25=10 | 0,38x200=76 | |
| Полная себестоимость | 29 | 15 | 96 | 140 |
| Функциональный учет | ||||
| Косвенные затраты по группам за период: | ||||
| управленческие затраты | 80 | |||
| затраты на стирку белья | 25 | |||
| Базы распределения различных групп косвенных затрат**: | ||||
| ФОТ | 120 | 30 | 50 | 200 |
| вес белья | 25 | 5 | 76 | 100 |
| Групповая ставка: | ||||
| по управленческим затратам | 80/200=0,4 | |||
| затратам на стирку белья | 25/100=0,25 | |||
| Косвенные затраты по видам предоставляемых услуг для различных групп: | ||||
| управленческие затраты | 0,4x120=48 | 0,4x30=12 | 0,4x50=20 | |
| затраты на стирку белья | 0,25x25=6,25 | 0,25x5=1,25 | 0,25x70=17,5 | |
| Итого косвенные затраты по видам предоставляемых услуг | 54,25 | 13,25 | 37,5 | |
| Полная себестоимость | 64,25 | 18,25 | 57,5 | |
* За базу распределения косвенных затрат по объектам калькулирования принимаем показатель выручки от реализации.
** Выбираем базы распределения (носители издержек) по каждой группе. В качестве базы распределения (носителя издержек) управленческих затрат для данного примера взят показатель фонда оплаты труда (ФОТ) ввиду зависимости затрат от численности и квалификации персонала. Затраты на стирку белья зависят от веса белья, поэтому за базу распределения принимается натуральный показатель - вес белья.
Из примера видно, что, не применяя функционального учета, можно ошибиться в определении себестоимости. Так, при традиционном учете косвенные затраты на лечение оказались недостаточно отнесенными (в два раза меньше), в то время как стоимость проживания завышена (в два раза) ввиду избыточности отнесения общехозяйственных затрат.
Благодаря применению функционального учета возрастает точность определения себестоимости, это объясняется тем, что значительная доля косвенных затрат не зависит от объема реализации и не обусловлена им.
Таким образом, можно сделать следующие выводы:
- использование единой базы распределения (носителя издержек) представляется неправильным;
- применение исключительно объемозависимых баз распределения приводит к тому, что производство одного вида продукции (работ, услуг) субсидирует производство другого;
- показатели функционального учета адекватно отражают степень поглощения затрат и являются самыми точными.
В условиях рынка наличие точной информации о затратах является важнейшей предпосылкой грамотного управления туристской организацией. Применение функционального учета позволяет улучшить механизм принятия управленческих решений.