Розділ 16. 2.Виправлення помилок у бухгалтерському обліку

16.2. Виправлення помилок у бухгалтерському обліку

Бухгалтерський облік характеризується великою кількістю операцій, що

відображаються в різних первинних документах. З тих чи інших причин у них

часто допускають помилки. Бувають помилки також при перенесенні даних

первинних документів у реєстри зведеного й аналітичного обліку внаслідок

неправильного підрахунку добутків і підсумків при таксуванні документів,

механічного перекручування цифр, пропуску, відображення суми лише на

одному рахунку тощо. Якщо їх своєчасно не виправити, ці помилки будуть у

всіх реєстрах обліку, включаючи навіть Головну книгу. Інколи помилки

виникають у Головній книзі, навіть якщо в журналах чи відомостях

аналітичного обліку їх не було, внаслідок помилкового перенесення кредитових

обігів на інші синтетичні рахунки.

У будь-якому разі помилкові записи потрібно обов’язково виправити,

оскільки за їх наявності достовірність облікової інформації знижується, а в ряді

випадків це може бути причиною застосування до підприємства та

відповідальних осіб відчутних фінансових санкцій або й жорсткіших заходів,

якщо помилки були навмисними і зумовили зловживання.

Помилки виявляють перевіркою записів шляхом зіставлення підсумків

відповідних граф журналів, відомостей аналітичного обліку і даних Головної

книги. Якщо ж записи в журналах і відомостях здійснювали на підставі

аркушів-розшифровок, зведених реєстрів, необхідно також перевірити

правильність визначення проміжних підсумків, оскільки загальні підсумки

можуть бути безпомилковими, а суми в т. ч. визначені неправильно. Наприклад,

при групуванні операцій з нарахування оплати праці в аркуші-розшифровці за

даними первинних документів не включено суми окремих нарядів на відрядну

роботу у витрати, але за рахунком 23 “Виробництво” їх відображено за цими

документами як нараховану оплату праці за рахунком 66 “Розрахунки з оплати

праці”.

У теорії і практиці обліку здавна застосовують такі способи виправлення

помилок, як коректурний, додаткових проводок червоне сторно. При

виправленні помилок коректурним способом закреслюють неправильно вказані

шифри рахунків, суми і надписують над ними виправлені дані. Такі

виправлення мають бути завірені підписами осіб, які їх здійснили. Закреслення

проводять легкими лініями, щоб можна було прочитати попередні дані. Цей

метод застосовую за умови, що підсумки Головної книги ще не виведені, тобто

в межах місяця. Як правило, цей метод здебільшого використовують при

виправленні помилок у первинних документах. В аналітичних реєстрах чи

Головній книзі його застосовують при виправленні механічних помилок, коли

кореспонденція рахунків є правильною, а суми за операціями помилковими. В

податковому обліку застосування цього методу обмежене, бо, наприклад,

помилки в податковій накладній виправляють шляхом складання додатку № 2

розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової

накладної від __ № ___.

Разом з тим, цей метод виправлення помилок не можна застосовувати в усіх

без винятку первинних документах, зокрема, у грошових документах.

Наприклад, при отриманні готівки з банку за чеком чи здачі виручки за

оголошенням, видачі зарплати за відомостями, перерахуванні коштів за

платіжними дорученнями тощо таких виправлень недопускають, тоді

доводиться складати нові документи, інколи зберігаючи як доказ зіпсуті чеки,

доручення тощо. Тому, хоч цей метод виправлення помилок дуже простий1,

його застосовують не в усіх випадках.

Принагідно зауважимо, що на практиці часто нехтують правилами

коректурного способу виправлення помилок і здійснюють це шляхом

підчищення чи замазування помилкових записів або жирнішим обведенням

одних цифр для запису інших. Такий спосіб недопустимий, оскільки часто

призводить до того, що через певний період складно розібрати написане,

особливо коли це зроблено неохайно або записи втратили первинний вигляд

через неякісну текстуру паперу. Інколи за цим приховано зловживання,

замасковане як виправлення помилкових записів.

Ураховуючи ту обставину, що допущені помилки доволі важко визначити на

стадії опрацювання первинних документів, підрахунків підсумків у реєстрах

зведеного й аналітичного обліку, їх здебільшого встановлюють завдяки

подвійному запису операцій, оскільки відображення кожної з них на двох

окремих рахунках за дебетом і кредитом зумовлює рівновагу балансу. Якщо ж

допущено помилку, наприклад, запис зроблено лише на одному рахунку, такої

рівноваги немає. Однак це можна виявити, підрахувавши підсумки Головної

книги. Тому коректурний спосіб виправлення помилок не можна часто

використовувати, оскільки записи проведено у всіх реєстрах, включаючи

Головну книгу, і при цьому довелось би виправляти кілька цифр у різних

документах і реєстрах. В цьому разі слід скористатись методами додаткових

проводок чи “червоне сторно”. Застосування цих методів є обов’язковим, коли в

Головній книзі підраховано підсумки дебетових і кредитових обігів і сальдо за

синтетичними рахунками.

Додаткові проводки застосовують тоді, коли необхідно збільшити суму

обігів за рахунками, де вона була занижена внаслідок помилки. Записи

здійснюють у цій самі кореспонденції рахунків, котрою була записана

1 Це не означає, що так само просто виявляються помилки. Їх пошук, як правило, дуже трудомісткий процес, оскільки потребує

застосування здебільшого здебільшого суцільної, до того ж кількохразової перевірки підсумків, правильності складеної кореспонденції

рахунків, записів у реєстрах обліку. Лише інколи такі помилки можна виявити вибірковою перевіркою.

попередня сума, а застосовується цей метод, як правило, при неможливості

виправлення помилки коректурним способом.

Наприклад, виявлено, що ПДВ, нарахований при продажі товарів за

минулий місяць, помилково записаний у сумі 500 грн. замість 5000 грн.

Оскільки підсумки Головної книги вже підраховані з урахуванням обігів за

дебетом рахунка 70 “Доходи від реалізації” та кредитом рахунка 64 “Розрахунки

за податками і платежами” в сумі 500 грн., додаткову проводку дебет 70, кредит

64 складають на суму 4500 грн.

Метод “червоне сторно” застосовують тоді, коли сума обігів за рахунками

помилково завищена. Інколи одночасно використовують як метод “червоне

сторно”, так і додаткових проводок, а саме тоді, коли записи зроблено у

помилковій кореспонденції рахунків. У цьому разі повторно записують цю

операцію в тій самій кореспонденції рахунків методом “червоне сторно”, чим

анулюють попередній помилковий запис, додатковою проводкою за

правильною кореспонденцією. Наприклад, помилково віднесено 5 тис. грн.

податкового кредиту на дебет субрахунка 644 “Податковий кредит” із кредиту

субрахунка 631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”. Для

виправлення помилки треба здійснити такі записи:

– дебет 644, кредит 631 – “червоне сторно” – 5 тис. грн.;

– дебет 641, кредит 631 – додаткова проводка – 5 тис. грн.

Хоч метод “червоне сторно” є від’ємним записом обігів за рахунками, не

можна змінювати кореспонденцію рахунків на протилежну, як іноді

практикують недосвідчені бухгалтери, оскільки при цьому спотворюються

звітні дані при нібито однаковому результаті, досягнутому одночасним

застосуванням обох методів. Наприклад, при відображенні податкового кредиту

переставлено місцями дебет і кредит рахунків, тому операцію записано дебет

631, кредит 641 – 5 тис. грн. Її, на перший погляд, можна виправити економніше

однією проводкою: дебет 641, кредит 631 – 10 тис. грн., що в підсумку дає ніби

й однаковий результат з одержаним за правильними записами дебет 631, кредит

641 – 5 тис. грн.– “червоне сторно”; дебет 641, кредит 631 – 5 тис. грн. –

додатковою проводкою. Однак це призведе до завищення як податкового

кредиту, так і податкових зобов’язань у податковій декларації з податку на

додану вартість за відсутності бази оподаткування (графа А) на суму 5 тис. грн.

відповідно.

Кореспонденція рахунків при виправленні помилок

(додаткові проводки або “червоне сторно”)

Варто наголосити, що виправлення помилок має бути обумовленим. Якщо

при коректурному способі інколи можна обмежитись лише підписом працівника

бухгалтерії, який виправив запис, то при застосуванні методів “червоне сторно”

чи додаткових проводок необхідне текстове пояснення причин у бухгалтерських

довідниках. На ці операції необхідно складати окремі бухгалтерські проводки,

підписані працівником бухгалтерії, якщо здійснив виправлення, і головним

бухгалтером. Зміст довідки довільний, але він має вичерпно характеризувати

причину виникнення помилки та обґрунтовувати спосіб її виправлення. Ця

довідка має бути якнайдетальнішою, містити посилання на документи чи

реєстри, де допущено помилку.

У певних випадках, окрім виправлення помилок безпосередньо в документах

первинного обліку, журналах, відомостях аналітичного обліку чи Головній

книзі, треба внести відповідні зміни у звітні документи, недбале ставлення

особливо щодо податкової звітності може бути причиною значних збитків для

підприємства через штрафні санкції, а також покарання винних.