10.3. Форми бухгалтерського обліку, що застосовують суб’єкти малого бізнесу

Форма обліку визначається побудовою облікових регістрів, їхнім взаємозв’язком і послідовністю записів у них. Є різні форми бухгал­терського обліку. Вибір їх залежить від того, які вимоги поставлені перед обліком у системі управління підприємницькою діяльністю. Форми обліку бувають ручні, тобто без використання персональних комп’ютерів, і автоматизовані — з використанням персональних комп’ютерів. У малому бізнесі вибирають ту форму обліку, яка задо­вольняє потреби бізнесмена. Розглянемо форми обліку, починаючи з найпростіших.

Облік у приватного підприємця. Світове визнання дістав метод обліку «витрати — випуск». Основою його є порівняння випуску продукції господарської одиниці з її витратами, пов’язаними з по­стачанням, виробництвом і реалізацією. Це дає змогу визначити фінансовий результат діяльності підприємства за відповідний період з урахуванням змін залишків матеріальних запасів, незавершеного виробництва і готової продукції. При цьому не обов’язково обчислю­вати собівартість продукції, що спрощує облік і зменшує його обсяг.

Фінансовий результат обчислюють за формулою

Р = Д - В - А,

де Р — результат періоду (прибуток, збиток); Д — доходи; В — ви­трати; А — амортизаційні відрахування.

Доходи складаються з виручки від реалізації, сум безповоротної фінансової допомоги, одержаних штрафів, неустойки, пені тощо. Витрати включають платежі за придбані матеріальні цінності, на­дані послуги, оплату праці, внески на соціальні заходи та ін. Склад валових доходів і валових витрат визначено чинним законодавст­вом про оподаткування.

Фермер або інший підприємець за основу обліку бере метод «ви­трати — випуск», що ліквідовує потребу в окремому податковому обліку. Підприємець вибирає форму обліку залежно від обсягу і ви­ду своєї діяльності.

Доходи громадян, одержані впродовж календарного року від здійснення підприємницької діяльності без створення юридичної особи, оподатковуються прибутковим податком з громадян відповід­но до «Інструкції про прибутковий податок з громадян», яка затвер­джена наказом Головної державної податкової інспекції України від 21 квітня 1993 р. № 12, з наступними змінами та доповненнями.

Оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий дохід, тобто різниця між валовим доходом (виручкою у грошовій і натура­льній формах) і документально підтвердженими витратами, безпо­середньо пов’язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за встановленими нормами.

До складу витрат, безпосередньо пов’язаних з одержанням дохо­дів, належать витрати, що зараховуються у собівартість продукції (робіт, послуг) за затвердженим переліком.

Громадяни-підприємці сплачують авансові платежі прибуткового податку впродовж року у такі терміни: до 15 березня, до 15 травня, до 15 серпня, до 15 листопада. Вони щоквартально, впродовж 40 календарних днів після закінчення кварталу, подають до податко­вого органу декларації, а після закінчення року — до 9 лютого на­ступного року.

Громадяни, які одержують доходи від здійснення будь-якої під­приємницької діяльності, пов’язаної з виробництвом, реалізацією товарів, наданням послуг, зобов’язані вести Книгу обліку доходів і витрат за формою № 10:

У графах 2 та 4 наводять кількісні показники у натуральних одиницях виміру (штук, центнерів, кубічних метрів тощо). У графі 3 показують витрати у гривнях, у графі 6 — суму виручки, а в графі 7 — чистий дохід (графа 6 мінус графа 3).

Підсумкові дані Книги за квартал (рік) є підставою для запов­нення громадянами декларацій про доходи. За необхідності, з ура­хуванням специфіки окремих видів діяльності, у Книгу обліку дохо­дів і витрат, за погодженням з податковою інспекцією, можуть бути внесені зміни і доповнення. Книга нумерується, прошивається, за­тверджується підписом начальника або заступника начальника по­даткової інспекції та печаткою.

Приватний підприємець відраховує податки від чистого доходу в пенсійний фонд 32 %, фонд соціального страхування з тимчасової втрати працездатності — 3 %, фонд загальнообов’язкового держав­ного соціального страхування на випадок безробіття — 3 %. Ці від­рахування зараховуються у валові витрати.

Облік у малих підприємствах. Наказом Міністерства фінансів України від 31 травня 1996 р. № 112 затверджено «Вказівки про склад та порядок заповнення облікових регістрів малими підприєм­ствами». Згідно з цими вказівками малі підприємства, які здійсню­ють за місяць не більше ніж 100 господарських операцій, не мають виробництва продукції і робіт, пов’язаних з великими матеріальни­ми витратами, застосовують просту форму обліку. Малі підприємст­ва з простим технологічним процесом виробництва продукції, вико­нання робіт, надання послуг, які здійснюють за місяць не більш як 300 господарських операцій, можуть застосовувати спрощену форму бухгалтерського обліку.

За простої форми обліку ведуть один бухгалтерський регістр — Книгу обліку господарських операцій (форма № К-1), яка за формою аналогічна Журналу реєстрації господарських операцій (див. табл. 10.3). На підставі первинних документів у ній реєструють господар­ські операції, відображуючи суми за рахунками методом подвійного запису. Дані Книги використовують для підрахунку доходів, витрат і складання звітності. Разом з Книгою ведуть відомість з нараху­вання заробітної плати залученим працівникам.

Книга обліку господарських операцій є комбінованим бухгалтер­ським регістром, в якому поєднується хронологічний (за датами) і систематичний (за рахунками) запис. У ній спочатку записують вступні залишки за рахунками, а потім показують операції методом подвійного запису згідно з бухгалтерськими документами.

У кінці місяця за графами книги підраховують підсумки (оборо­ти) і обчислюють залишки за рахунками.

Сума оборотів по дебету всіх рахунків дорівнює сумі оборотів по кредиту всіх рахунків і підсумку за графою «Сума обороту». Сума залишків по дебету всіх рахунків дорівнює сумі залишків по креди­ту всіх рахунків. У такий спосіб перевіряють правильність записів у Книзі.

Обмежитися веденням такої книги можуть лише деякі малі під­приємства. Більшість з них має паралельно вести аналітичний об­лік за рахунками в окремих відомостях. Отже, це по суті викорис­тання форми обліку «Журнал-Головна», при якій Головною є Книга обліку господарських операцій, а регістрами аналітичного обліку — відомості.

При спрощеній формі для обліку використовують спеціальні ві­домості, яких затверджено дев’ять типових форм:

Відомість обліку основних засобів, нарахованих амортизаційних відрахувань (зносу) — форма № В-1;

Відомість обліку виробничих запасів, готової продукції і това­рів — форма № В-2;

Відомість обліку витрат на виробництво — форма № В-3;

Відомість обліку грошових коштів і фондів — форма № В-4;

Відомість обліку розрахунків та інших операцій — форма № В-5;

Відомість обліку реалізації — форма № В-6;

Відомість обліку розрахунків з постачальниками — форма № В-7;

Відомість обліку заробітної плати — форма № В-8;

Відомість (шахова) — форма № В-9.

Кожна відомість призначена для обліку за одним або кількома економічно однорідними рахунками. У малому підприємстві потріб­но конкретно визначити, який рахунок ведеться у конкретній відо­мості. Для цього використовують робочий план рахунків малого підприємства.

При використанні відомостей обліковий процес такий: із первин­них документів записують інформацію у відомості, по них підрахо­вують підсумки і взаємно їх звіряють, обороти по кредиту рахунків переносять у відомість шахову (Головну книгу).

Облік у селянському господарстві. Для обліку доходів і витрат суб’єкти малого підприємництва ведуть книгу. Порядок ведення Книги обліку доходів і витрат господарських операцій суб’єктами малого підприємництва — юридичними особами, що застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, затверджено наказом Державної податкової адміністрації України від 13 жовтня 1998 р. № 477.

У Книзі обліку доходів і витрат (табл. 10.1) у хронологічній по­слідовності здійснення господарських операцій на основі первинних документів показують операції, що відбулися у звітному (податко­вому) періоді. Тут зазначають зміст господарської операції, доходи всього і в тому числі від здійснення господарських, фінансових та інших операцій. Так само записують витрати, розшифровуючи їх.

У графі «Доходи» відображують всі надходження до суб’єкта ма­лого підприємництва, отримані від реалізації товарів (робіт, послуг), майно, що належить суб’єкту малого підприємництва і реалізоване у звітному податковому періоді, а також позареалізаційні доходи, отримані у вигляді відсотків, роялті тощо. До складу доходів не за­раховують суми податку на додану вартість та акцизного збору.

У графі «Витрати» показують вартість придбаних матеріалів, си­ровини, напівфабрикатів, комплектувальних виробів, заробітну плату найманим працівникам, відрядження, амортизацію основних засобів, виплати відсотків та інші витрати.

Різниця між сумою доходів і витрат становить результат діяльно­сті суб’єкта підприємництва. Дані книги використовують для розра­хунку сплати єдиного податку, акцизного збору і податку на додану вартість.

Книга обліку доходів і витрат реєструється органом державної податкової служби, одночасно видається свідоцтво на право сплати єдиного податку суб’єктом малого підприємництва. Книга має бути прошнурована і пронумерована. На останній сторінці вона завіря­ється підписом керівника і печаткою суб’єкта малого підприємницт­ва та печаткою органу державної податкової служби, де зареєстро­ваний суб’єкт малого підприємництва.

Виробники сільськогосподарської продукції можуть вести облік за спрощеною або повною формою. Вибирає її підприємець залежно від обсягу виробництва та інших показників. При цьому облік має забезпечувати потреби управління підприємством.

У дрібних селянських господарствах достатньо вести Книгу облі­ку доходів і витрат (див. табл. 10.1). Операції в ній показують у хро­нологічному порядку на підставі первинних документів (виписки банку, товарні чеки тощо). Запис роблять, як правило, окремо по кожному документу.

Організовуючи облік, потрібно враховувати, що доходи відобра­жують після відправлення продукції покупцям або надходження грошей від замовників, а витрати — під час їх здійснення.

Основні засоби обліковують у відомості, в якій кожний об’єкт за­писують окремим рядком. Витрати на придбання основних засобів у книзі не записують, оскільки вони експлуатуються більше ніж рік і їхня вартість враховується при визначенні фінансового результату в сумі нарахованої амортизації (зносу), що припадає на звітний період.

Тварин обліковують у окремій відомості, показуючи наявність і рух поголів’я в господарстві: одержання приплоду, переведення тва­рин із групи в групу, списання на забій, падіж тощо. У книзі не ві­дображують такий рух тварин, бо це внутрішні обороти, які не ста­новлять додаткових витрат або доходів. У Книзі зазначають дані про купівлю тварин і їх продаж, тобто ті операції, які враховують як витрати або доходи — зовнішні чинники. Щодо корів, то на них амортизацію не нараховують, тому, купуючи та продаючи їх, доці­льно робити записи в Книзі як видатки або надходження так само, як і по матеріальних запасах.

Метод обліку «витрати — випуск», який використовується в се­лянському господарстві, передбачає віднесення вартості матеріалів на виробництво при їх купівлі, а не при фактичному використанні. Отже, на списання виробничих запасів власного виробництва і по­купних для потреб господарства ніяких додаткових документів не складають і запис не роблять, що значно спрощує облікову роботу. Документ на купівлю цінностей або оплату послуг є одночасно під­ставою для відображення на відповідну суму витрат.

Проте не всі куплені цінності можуть бути використані до кінця звітного періоду, частина їх залишається на складі господаря. Тоді на їхню вартість (за мінусом залишків на початок періоду) потрібно зменшувати витрати. Залишки матеріальних цінностей на кінець звітного періоду встановлюють проведенням інвентаризації, резуль­тати якої відображують в описах.

Якщо куплені цінності не використані і стали непридатними для споживання через псування та з інших причин, то їхня вартість уже віднесена у витрати при купівлі. Наприклад, куплено цемент на 400 грн, але він не був використаний і зцементувався. Його не спи­сують, а просто викидають, якщо він не потрібний, не складаючи ніяких документів і не здійснюючи жодних бухгалтерських записів. Так само чинять з іншими цінностями, які куплені або виготовлені в своєму господарстві, наприклад, корми для тварин, застарілі за­пасні частини, одяг тощо. Якщо раніше придбані або виготовлені матеріали та вироби продані, то на суму виручки показують доходи.

За Книгою обліку доходів і витрат фінансовий результат можна визначати на будь-яку дату порівнянням сум доходів і витрат. Про­те його встановлюють, як правило, один раз на місяць.

Середні селянські господарства, які мають власні основні засоби, наймають працівників зі сторони для ведення обліку, застосовують бухгалтерські рахунки. Проте кількість їх має бути обмежена. Слід пам’ятати, що чим меншу кількість рахунків застосовують, тим про­стіший облік.

Згідно з «Інструкцією про застосування плану рахунків бухгал­терського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських опе­рацій підприємств і організацій», затвердженою наказом Міністерс­тва фінансів України від 30 листопада 1999 р. № 291, рахунки кла­сів 0 — 7 є обов’язковими для всіх підприємств. Рахунки класів 8 «Витрати за елементами» та 9 «Витрати діяльності» суб’єкти малого підприємництва можуть не застосовувати.

Із класів 0 — 7 використовують ті рахунки, які необхідні для під­приємства, виходячи з конкретних умов його господарювання. У малих підприємствах можна об’єднати ряд рахунків по обліку роз­рахунків, що дасть змогу скоротити їхню кількість. Міністерство фі­нансів України наказом від 19 квітня 2001 р. № 186 затвердило «План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зо­бов’язань і господарських операцій суб’єктів малого підприємницт­ва». Він включає всього 25 синтетичних рахунків. Субрахунки під­приємства вводять самостійно, виходячи зі своїх потреб управління.

У табл. 10.2 наведено приблизний мінімальний перелік рахунків для селянського господарства. У кожному випадку господар само­стійно визначає, якими рахунками він користуватиметься, що за­лежить від конкретних умов господарювання. При веденні обліку по рахунках використовують Журнал реєстрації господарських опера­цій (табл. 10.3). У нього із балансу переносять залишки на початок року. В графі «Сума обороту» показують загальну вартість засобів та їхніх джерел, а потім у розрізі рахунків заносять статті балансу: з активу — в дебет, а з пасиву — в кредит рахунків.

Кількість рахунків у журналі обмежена для зручності у користу­ванні. В наведеному прикладі (див. табл. 10.2) за рахунком 36 «Розра­хунки з покупцями та замовниками» передбачається ведення обліку розрахунків з постачальниками, підрядниками, покупцями, органами державного страхування, за позиками банку та іншими розрахунками.

Після перенесення записів з балансу в журналі реєструють гос­подарські операції у хронологічному порядку їх здійснення. Графи заповнюють на підставі первинних і зведених документів. У графі «Зміст господарської операції» запис роблять так, щоб можна було зрозуміти сутність операції і підставу для її проведення з посилан­ням на документ. У графі «Сума обороту» зазначають загальну суму господарської операції, яку одночасно записують у дебет і кредит відповідних рахунків (метод подвійного запису).

За певний період, як правило за місяць, підраховують обороти за рахунками і визначають залишки на кінець періоду, по яких складають баланс.

Паралельно з журналом у разі потреби ведуть відомості для ана­літичного обліку основних засобів, тварин і птиці, витрат виробни­цтва. Наявність матеріальних запасів відображують в інвентариза­ційних описах.

Оплату праці найманим працівникам нараховують в окремій відомості. Стан розрахунків з різними підприємствами можна вста­новити за записами в журналі. Проте якщо господарство має вели­кий обсяг розрахункових операцій, то для їх обліку доцільно вико­ристовувати окрему відомість.

У невеликих селянських господарствах застосовують форму бух­галтерського обліку з використанням (веденням) регістрів обліку майна малого підприємства. Для цього затверджено дев’ять відомо­стей. Застосування цих відомостей — це по суті ведення обліку за спрощеним варіантом журнально-ордерної форми, що забезпечує детальний синтетичний і аналітичний облік на середніх підприєм­ствах.

У великих сільськогосподарських підприємствах, агрофірмах, асоціаціях та інших формуваннях облік ведуть на комп’ютерах або використовують журнально-ордерну форму.